В конце января 2019 года СМЭС г. Алматы вынес решение по делу об обжаловании АО «Kaspi Bank» результатов налоговой проверки ДГД г. Алматы.
Суть дела заключалась в следующем: налоговый орган провел комплексную проверку банка и доначислил налоги и пени. Результаты первоначальной проверки были обжалованы в вышестоящий налоговый орган (ДГД), который уменьшил доначисленные налоги и пени. Не согласившись с выводами ДГД и КГД, налогоплательщик обжаловал в суде уведомления обоих органов. Ниже описаны самые актуальные проблемы, вытекающие из практики налоговых и судебных органов Республики Казахстан. Мы не нашли информации о дальнейшем обжаловании данного решения. Нам также не известно пошел ли банк по процедуре взаимного согласования.
Налоговая дисциплина поставщиков на плечах налогоплательщика
Один из поставщиков реализовал товары, предоставил услуги и оказал работы банку в 2012 году. Банк взял сумму товаров, работ и услуг на вычеты согласно соответствующим документам (факт отсутствия каких-либо документов в решении не указывается). Однако, ДГД отказал в вычетах, а суд поддержал налоговый орган, на основании следующих доводов: у поставщика отсутствуют наемные работники и материальные ресурсы для реализации товаров и выполнения каких-либо работ, услуг. Сделки (операции) с товарами, работами, услугами не производились и не могли быть произведены в объеме, указанном налогоплательщиком (налоговым агентом) в документах бухгалтерского учета.
Согласно нормам Налогового кодекса налогоплательщик имеет право взять на вычеты фактически понесенные, задокументированные и экономически обоснованные затраты.
Однако практика налоговых споров показывает, что вышеназванного недостаточно. При проведении налоговых проверок встречно проверяются поставщики (по пирамиде поставщиков). Если поставщики подтверждают получение денег, то налоговый орган признает вычеты основного проверяемого налогоплательщика. Если же поставщик отсутствует по юридическому адресу или приостановил свою деятельность или иным образом «не выходит на контакт» для проведения встречной налоговой проверки, то налоговые органы всячески пытаются обосновать неправомерность вычетов. Среди доводов, которые встречались на практике: регистрация в другом регионе, отсутствие работников, отсутствие основных средств, отсутствие по юридическому адресу.
Фискальная логика вычетов, а также экономического взаимодействия участников рынка в целом, заключается в следующем: компания А получила доход в размере 100. Для получения дохода данная компания потратила 50 и оплатила компании Б (например, приобрела товар за 50 и продала за 100). Если бы компания А оплатила 20% КПН из своих доходов в размере 100, то государство получило бы 20. Однако, данная компания взяла на вычеты 50 и оплатит налогов 10. Компания Б, которая получила 50 от компании А, также оплатит КПН (10) из своих 50 доходов. Таким образом, государство получил свои 20 от двух компании. Если налоговый орган откажет в вычетах компании А и в то же время компания Б оплатит свои налоги, то государство получит 30, что является экономическим двойным налогообложением.
Насколько мы понимаем, это произошло в рассматриваемом деле. Налоговый орган не признал вычеты банка и доначислил КПН. При этом мы не видим были ли оплачены налоги поставщиком банка.
На нашей практике, налоговые органы при проведении налоговых проверок не обращают внимание ни на реальность оказанных работ, ни на декларирование и оплату налогов поставщиками (хотя декларации за все периоды доступны налоговым органам).
Если даже поставщики не декларировали доходы или не нанимали работников, то налоговая дисциплина таких поставщиков не должна отражаться на основном налогоплательщике, обязанность которого получить документы от поставщика. Если же в данном случае речь идет о лжепредпринимательстве (о чем кстати указывал представитель банка), то данный факт сначала должен быть признан судом (Нормативное постановление ВС РК № 4) и только затем соответствующий вычет оспорен.
Данное решение подтверждает давно устоявшуюся практику «скидывания» налоговой дисциплины поставщиков на плечи налогоплательщика. Единственное что остается рекомендовать налогоплательщикам – регулировать налоговую дисциплину поставщиком гражданско-правовым механизмом путем включения соответствующих положений в соглашения. Но и данная мера может не полностью покрыть убытки от доначисленных пеней.
Переквалификация роялти
По Налоговому кодексу ставка налога на роялти равна 15%. Если же налоговые органы не признают платежи в качестве роялти, то ставка налога составляет 20%.
Согласно конвенции об избежании двойного налогообложения ставка налога на роялти составляет 10% (ставка, указанная в большинстве конвенций, подписанных Казахстаном), но если же платеж не соответствует термину «роялти», то платеж должен признаваться доходом от предпринимательской деятельности, налог на который не удерживается в Казахстане (если нерезидент не осуществляет деятельность в Казахстане через постоянное учреждение).
Мы давно заметили практику налоговых органов переквалификации в/из роялти в зависимости от обстоятельств. А именно, когда налогоплательщик не применяет положения конвенции об устранении двойного налогообложения, налоговые органы не признают платежи в качестве роялти и наоборот, когда налогоплательщик применяет положения конвенции об устранении двойного налогообложения, налоговые органы стараются квалифицировать платежи в качестве роялти.
К сожалению, из доступных материалов дела нельзя в достаточной степени проанализировать платежи банка на предмет их отнесения к роялти. Но видно одно – суд поддержал квалификацию, которую дал налоговый орган.
Смешивание Налогового кодекса и конвенции
В данном деле суд указывает на то, что международные договоры имеют приоритет над законами Республики Казахстан. Рассматривая операцию с одним из контрагентов-нерезидентов суд подтверждает, что конкретный контрагент является резидентом Великобритании, что между Великобританией и Казахстаном имеется конвенция об избежании двойного налогообложения. Вместе с тем к доходу такого нерезидента суд применяет не положения конвенции об избежании двойного налогообложения, а положения Налогового кодекса:
Английская компания предоставила Банку консультационные услуги в части финансового консалтинга и инвестиционных банковских услуг, на территории Великобритании. Суд не признал платежи в качестве роялти, соответственно платежи являются доходом от предпринимательской деятельности, который согласно статье 7 конвенции об избежании двойного налогообложения не подлежит налогообложению в Казахстане, если только нерезидент не имеет постоянного учреждения в Казахстане (постоянного учреждения данный конкретный нерезидент в Казахстане не образовал). Но суд применил статью 193 (старого) налогового кодекса.
Также с другими контрагентами, суд подтверждает факт резидентства иностранных контрагентов, признает факт наличия соответствующей конвенции и все равно применяет положения Налогового кодекса.
Возможно, соответствующие доводы не были озвучены представителями банка, но это не дает основание суду подменять положения международного права нормами из Налогового кодекса.
Представители банка заявляли о том, что иностранные контрагенты подтвердили включение доходов из Казахстана в налоговую базу. Тем не менее, суд не принял во внимание данный факт мотивируя тем, что письма предоставлены не налоговыми органами соответствующих стран. Конвенция об избежании двойного налогообложения не заключается между налогоплательщиком и государством или между налогоплательщиками разных стран. Поэтому, избежание двойного налогообложения международной транзакции является обязанностью государств – участников конвенции. Налогоплательщик только указывает налоговой службе, что налогообложение произошло не в соответствии с теми положениями, которые были согласованы между государствами в конвенции. Конвенция содержит (обычно в статье 26) возможность налоговым службам стран обмениваться информацией, а также совместно и однообразно квалифицировать определенную транзакцию в целях избежания двойного налогообложения такой транзакции.
Заключение
Решение суда, рассмотренное в настоящем материале, к сожалению, не содержит никаких исключений, наоборот, подтверждает устоявшуюся практику как налоговых органов, так и судов. Практика налоговых органов заключается в том, чтобы как можно больше денег поступило в бюджет, несмотря ни на формальность доводов, ни на возникновение двойного налогообложения из-за непризнания вычетов. Практика судов первой инстанции заключается в поддержании доводов налоговых органов. Наконец, отсутствует понимание механизма налогообложения международных транзакций, что также приводит к двойному налогообложению.